Décisions | Chambre administrative de la Cour de justice Cour de droit public

1) Le litige porte sur l'impôt cantonal et communal (ci-après : ICC) et sur l'impôt fédéral direct (ci-après : IFD) pour l'année fiscale 2015 de Madame A______ et son époux Monsieur B______, tous deux domiciliés à Collonge-Bellerive dans le canton de Genève.

2) Dans leur déclaration fiscale 2015, les précités ont notamment indiqué que
M. B______ exerçait la profession de « consultant » et qu'il avait perçu un revenu provenant d'une activité lucrative dépendante de CHF 368'829.- de la part de son employeur, « D______ », à Téhéran, en Iran.

Était notamment joint à la déclaration fiscale un contrat de location daté du 5 janvier 2015, traduit du persan vers l'anglais, pour un terrain situé à Téhéran loué par M. B______ à Monsieur C______ pour un loyer mensuel de USD 30'500.-. Les trois premiers loyers (USD 91'500.-) devaient être payés en une fois immédiatement, puis mensuellement.

3) Par courrier du 29 avril 2016, l'administration fiscale cantonale (ci-après : AFC-GE) a notamment demandé aux contribuables de lui remettre un calendrier détaillé, attesté par l'employeur de M. B______, portant sur la période du
1^er janvier au 31 décembre 2015, qui pour chaque jour de travail effectué, mentionnait le pays où ce dernier avait été présent.

4) Par lettre du 28 mai 2016, M. B______ a répondu que son activité à l'étranger concernait la location d'une ferme familiale appartenant à la famille de son épouse, de sorte qu'il n'y avait pas d'employeur. Il s'était « occupé de récupérer le bien et de le louer à un tiers ». En guise de récompense, « le revenu mensuel de l'année 2015 » (sic) lui avait été promis.

5) Par bordereaux ICC et IFD 2015 du 5 juillet 2016, l'AFC-GE a imposé les contribuables sur la base d'un revenu imposable de CHF 339'786.- au taux de CHF 338'585.- au niveau de l'ICC et d'un revenu imposable de CHF 350'200.- au taux de CHF 349'000.- pour l'IFD.

Elle a notamment retenu l'existence d'un revenu d'une activité dépendante (salaire) de M. B______ à hauteur de CHF 368'829.-, entièrement imposable en Suisse, respectivement à Genève.

6) Le 17 août 2016, les contribuables ont formé une réclamation, par l'intermédiaire de leur mandataire, contre les bordereaux précités.

La déclaration fiscale transmise indiquait que le revenu de M. B______ avait été obtenu à l'étranger, de sorte qu'il devait être imposé en Iran et non en Suisse. Les taxations litigieuses consacraient une double imposition. Il faisait par ailleurs valoir un fait nouveau, à savoir que M. B______ n'avait pas encore reçu de versement relatif à sa rémunération 2015.

7) Par courriers des 4 octobre et 15 novembre 2016 et du 27 janvier 2017,
l'AFC-GE a prié les intéressés d'indiquer sur quels points précis leur réclamation devait être prise en compte.

Ces courriers sont restés sans réponse.

8) Par décisions sur réclamation du 2 mars 2017, l'AFC-GE a maintenu les taxations ICC et IFD 2015.

Elle ne pouvait pas entrer en matière concernant l'objet de leur réclamation, les intéressés n'ayant pas répondu à ses demandes de renseignements.

9) Par deux actes séparés du 3 avril 2017, Mme A______ et
M. B______ ont interjeté recours, par l'intermédiaire de leur mandataire, à l'encontre des décisions sur réclamation ICC et IFD 2015 précitées par-devant le Tribunal administratif de première instance (ci-après : TAPI).

Dans les décisions litigieuses, l'AFC-GE avait considéré que l'activité déployée par M. B______ était une activité indépendante effectuée en Suisse. Or, s'ils ne contestaient pas que l'activité consistant à s'occuper de la location d'une ferme située à Téhéran devait être qualifiée d'indépendante, elle ne pouvait être effectuée qu'à l'étranger où se situait le bien loué. M. B______ s'était déplacé régulièrement en Iran au cours de ces années à cet effet. Imposer cette activité dans le canton de Genève constituait une double imposition.

L'intéressé n'avait par ailleurs pas reçu de versement relatif à sa rémunération 2015 et l'encaissement de ce montant semblait impossible. Ce revenu devait ainsi être pris en compte au titre de provision pour perte sur débiteur.

10) Dans sa réponse du 12 juin 2017, l'AFC-GE a conclu au rejet des recours.

Les dispositions de la Convention du 27 octobre 2002 entre le Conseil fédéral suisse et le Gouvernement de la République islamique d'Iran en vue d'éviter les doubles impositions en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune (CDI CH-IRAN - RS 0.672.943.61) ne limitaient pas la compétence de la Suisse d'imposer ce revenu puisqu'aucune pièce au dossier n'indiquait que l'activité du contribuable ait été exercée en Iran.

L'activité exercée par le contribuable était, conformément à la déclaration fiscale des contribuables, une activité dépendante. Il n'y avait dès lors pas lieu d'inscrire une provision pour perte sur débiteur, le recourant n'établissant au demeurant pas une comptabilité.

11) Par réplique du 23 juin 2017, Mme A______ et M. B______ ont maintenu leurs conclusions.

M. B______ n'avait pas réalisé de revenu dans le cadre du contrat de location. Malgré les différentes démarches en Iran visant à faire respecter ce contrat, il n'avait pas réussi à encaisser des revenus relatifs à cette activité si bien qu'il ne devait pas être imposé sur ce revenu non perçu.

Il avait nommé un arbitre en Iran, en accord avec la partie cocontractante au contrat de location, afin de résoudre le litige lié à ce contrat.

Était joint à leur réplique une sentence arbitrale, datée du 30 avril 2016 rédigée en perse, munie d'une traduction libre en anglais.

12) Par courrier du 18 juillet 2017, Mme A______ et
M. B______ ont transmis la traduction en français de la sentence arbitrale précitée. À teneur de ladite traduction, le résultat de l'arbitrage était le suivant : étant donné que, malgré les nombreuses relances de M. B______,
M. C______ ne s'était pas acquitté de la somme de USD 91'500.- pour les trois premiers mois de loyers, et vu que la délivrance de l'objet du bail était conditionnée au paiement desdits loyers, le contrat du 5 janvier 2015 était considéré comme « inexistant dès l'origine ». Les deux parties reconnaissaient n'avoir reçu aucune prestation en argent liée au contrat de bail et renonçaient à tout droit de contestation et toute prétention dans le futur. La sentence arbitrale était signée par M. B______, M. C______ ainsi que par l'arbitre.

13) Par duplique du 25 août 2017, l'AFC-GE a maintenu ses conclusions, les contribuables n'avançant aucun nouvel argument susceptible d'influer sur le sort du litige et ne produisant aucune nouvelle pièce déterminante.

La sentence arbitrale remise au stade de la réplique par le contribuable portait sur le contrat de bail et non sur le contrat de mandat de son activité lucrative, de sorte qu'elle ne saurait avoir un impact sur la rémunération qui lui était due. Le contribuable avait un droit ferme à l'obtention d'un revenu sur lequel il devait dès lors être imposé. Le paiement de sa rémunération au moyen des revenus de la location consistait en une modalité de paiement. La nouvelle pièce produite ne démontrait ainsi pas que la rémunération pour le travail effectué par le contribuable n'avait pas été versée.

14) Le 8 septembre 2017, les contribuables ont persisté dans leur argumentation.

M. B______ n'avait pas réalisé de revenu. Il n'existait « aucun contrat de mandat entre les intéressés ». Seul un contrat de bail avait été conclu entre les parties. Le litige portant sur celui-ci avait été tranché définitivement par l'arbitre qui avait déclaré nul ledit contrat. Les parties à celui-ci n'avaient plus de prétentions l'une contre l'autre, conformément à la sentence arbitrale. Cette dernière précisait que M. B______ avait essayé de faire exécuter le contrat à de multiples reprises et à obtenir un paiement. La validité de la sentence arbitrale n'était pas remise en question par l'AFC-GE. Le revenu litigieux n'ayant pas existé et l'intéressé n'ayant jamais eu la possibilité d'être rémunéré sur la base de ce contrat, il était exclu qu'ils payent un impôt sur celui-ci.

15) Par jugement du 28 mai 2018, le TAPI a rejeté le recours.

Les explications fluctuantes du contribuable ne permettaient pas de déterminer avec certitude la nature du contrat le liant à D______, ni si celui-ci avait agi en qualité d'indépendant ou non. En raison de leur domicile, les contribuables étaient assujettis en 2015 de manière illimitée aux impôts suisses et genevois. Les revenus de l'activité salariée respectivement d'indépendant du contribuable réalisés en 2015 en Iran étaient ainsi imposables en Suisse. Dès lors qu'il n'était pas démontré que M. B______ aurait exercé l'activité litigieuse en Iran, cette imposition était également conforme à la CDI CH-IRAN.

Contrairement à ce que les intéressés prétendaient, M. B______ disposait d'un droit ferme à l'obtention de son revenu durant l'année 2015, tel que déclaré dans la déclaration fiscale des époux. La sentence arbitrale d'avril 2016 concernait le contrat de location conclu entre le contribuable et M. C______ et non pas D______ qui restait tenue au paiement de son salaire respectivement de ses honoraires pour la prestation fournie par l'intéressé ; ce dernier ayant des prétentions en paiement à l'encontre de son employeur, son revenu était réalisé.

Enfin, l'intéressé n'avait pas tenu de comptabilité, si bien qu'à défaut de l'existence d'un compte de provisions, il n'y avait pas lieu d'inscrire une provision pour perte sur débiteur.

16) Par acte mis à la poste le 2 juillet 2018, Mme A______ et
M. B______ ont interjeté recours, par l'intermédiaire d'un nouveau mandataire, contre le jugement précité par-devant la chambre administrative de la Cour de justice (ci-après : la chambre administrative), en concluant à son annulation ainsi qu'à celle des décisions de taxation ICC et IFD 2015 du 5 juillet 2016, à ce qu'il soit dit qu'aucun revenu n'avait été réalisé concernant le contrat de bail du
5 janvier 2015, à ce que le dossier soit renvoyé à l'AFC-GE pour nouvelle décision dans le sens de leurs conclusions et à ce qu'une indemnité de procédure leur soit versée.

Depuis plusieurs années, le recourant avait cessé ses activités en Suisse pour s'occuper de biens immobiliers appartenant à ses « aïeuls » et à la famille de son épouse en Iran. En 2015, il s'était régulièrement rendu en Iran. Il s'était engagé à entreprendre toutes les démarches nécessaires pour trouver un locataire pour une parcelle appartenant à son beau-frère, Monsieur E______. En cas de succès, il devait percevoir une rémunération correspondant à une année de loyer, soit USD 366'829.- (CHF 368'829.-). En raison des liens d'alliance, il avait été renoncé à consigner cet accord par écrit. Il avait alors signé, agissant pour le compte de son beau-frère, un contrat de bail avec M. C______, lequel se présentait « sous la devanture d'un magasin dénommé D______ ». Contrairement à ce que retenait le TAPI, D______ n'était pas partie à ce contrat, puisqu'il ne s'agissait que d'une enseigne, soit une entité juridique qui ne pouvait s'engager ou s'obliger. Le contrat de bail ne prévoyait par ailleurs aucune prestation entre D______ et le recourant. M. C______ n'avait finalement pas respecté ses engagements et aucun paiement n'était intervenu. Après de multiples négociations infructueuses, le recourant s'était résolu à confier le règlement de ce litige à un arbitre, lequel avait prononcé la nullité du contrat dans une sentence arbitrale. Aucun autre contrat n'avait été conclu entre le recourant et M. C______, respectivement entre le recourant et D______. Souhaitant s'acquitter de leurs obligations fiscales et ne sachant pas comment reporter le montant dû en relation avec le contrat de bail, ils avaient indiqué, après avoir consulté une fiduciaire, le montant du loyer prévu dû pour la première année sous la rubrique « activité lucrative dépendante ». Ils n'avaient pas tout de suite perçu qu'ils ne toucheraient pas de rémunération en lien avec le contrat de bail. Ils n'avaient eu depuis lors de cesse de chercher à faire comprendre la réalité de leur situation à l'AFC-GE. Ils n'avaient aucune connaissance en matière fiscale et leur langue maternelle n'était pas le français.

L'accord entre le recourant et son beau-frère relevait d'une « activité d'intermédiation » de droit iranien, laquelle pouvait être assimilé en droit suisse à un contrat de courtage. La recherche d'un locataire pour une parcelle correspondait pourtant bien à une activité indépendante. La rémunération du recourant était toutefois conditionnée à la conclusion d'un contrat de bail valable. Or, la sentence arbitrale avait constaté la nullité du contrat de bail conclu. En l'absence de contrat valable, le recourant ne pouvait prétendre à une rémunération et n'avait donc réalisé aucun revenu.

Si par impossible la chambre administrative considérait que le contrat n'était pas nul mais annulable, il fallait considérer que M. B______ n'avait pas réalisé de revenu, dès lors que l'exécution de la prestation était particulièrement incertaine. Dès lors que le locataire n'avait pas payé les trois premiers mois du loyer, la validité du contrat de bail était contestable, de sorte que la rémunération du recourant qui en dépendait ne pouvait pas lui être acquise.

17) Le 6 juillet 2018, le TAPI a transmis son dossier sans formuler d'observations.

18) Dans sa réponse du 6 août 2018, l'AFC-GE a conclu au rejet du recours et au maintien de ses décisions de taxation.

Contrairement à ce qu'indiquaient les recourants, le contrat de location, s'agissant du paiement des trois premiers mois de loyer, ne prévoyait pas une caution payable d'avance et conditionnant la remise du bien, mais simplement une modalité de paiement. Ni le contrat de bail ni les explications fournies par les recourants ne permettaient d'appréhender le lien entre le recourant et D______. C'était pourtant bien cette dernière qui avait signé et scellé le contrat de bail.

Les recourants n'étaient pas en mesure de prouver les faits qu'ils alléguaient dans leur recours. Les seuls faits tangibles sur lesquels l'on pouvait se fonder étaient le contrat de bail et les informations à teneur desquelles le paiement de la première année de location était dû au recourant en cas de signature d'un contrat. Le contrat avait été conclu en 2015 et, conformément au principe de la réalisation du revenu, le montant de CHF 368'829.- correspondant au loyer de la première année était exigible et réalisé durant la période litigieuse. Tous actes nouveaux rendus en 2016 ne pouvaient avoir un impact que cette année-là et non de manière rétroactive sur l'année 2015. Seules les premières déclarations faites au stade de la déclaration fiscale étaient pertinentes.

19) Dans leur réplique du 20 septembre 2018, les recourants ont persisté dans leurs conclusions.

Ils ont réitéré leurs explications sur l'absence de personnalité juridique d'D______. Cette enseigne n'était pas concernée par le contrat de location. La troisième signature figurant sur le contrat de bail était celle d'un témoin dont la présence était nécessaire pour la conclusion d'un contrat en droit iranien.

Ils ne s'étaient pas contredit durant la procédure mais avaient uniquement commis une erreur dans leur déclaration fiscale.

Étaient notamment joints :

- un courrier en anglais de l'avocate iranienne des recourants du 28 août 2018, à l'attention de leurs avocats suisses, accompagné de sa traduction en français, confirmant notamment que la troisième signature sur le contrat de bail appartenait à un témoin, que le magasin D______ n'avait pas de statut légal et que lorsque le premier paiement d'un contrat n'avait pas été fait, le contrat n'était pas valide ;

- deux courriers des 4 et 14 avril 2016, rédigés en persan mais accompagnés d'une traduction en français, adressés par l'avocate iranienne des recourants à M. C______ l'exhortant à verser la somme de USD 91'500.- à
M. B______, respectivement l'informant qu'à défaut de paiement, il n'aurait plus de « droit » relatif au contrat conclu avec ce dernier.

20) Le 13 juin 2019, la juge déléguée a sollicité, auprès des recourants, la production de l'acte de propriété et de la parcelle de 16 hectares sise en Iran et faisant l'objet du contrat de bail du 5 janvier 2015 ainsi que toutes pièces permettant d'établir l'existence d'un contrat entre M. B______ et son
beau-frère.

21) Le 15 juillet 2015, l'AFC-GE a produit, sur demande de la juge déléguée, les déclarations et taxations fiscales des recourants pour les années 2013, 2014 et 2016.

22) Le 18 juillet 2019, les mandataires des recourants ont informé la juge déléguée que leur mandat avait été résilié au début du mois de juillet 2019.

23) Par courrier, reçu le 23 août 2019, les recourants ont produit, notamment, un document en perse, ainsi que sa traduction en anglais, relatif à l'enregistrement en qualité de propriétaire de B______ concernant un « jardin » face à la route de « Téhéran - Saveh ».

24) Lors de l'audience de comparution personnelle des parties du 29 août 2019, les recourants ont présenté leur situation financière actuelle et pendant l'année fiscale litigieuse.

M. B______ a notamment indiqué que la famille de son épouse était propriétaire de terrains en Iran. Il se chargeait de vérifier la manière dont ils étaient cultivés. Il faisait cela à titre gratuit mais « l'idée » était qu'il soit par la suite « associé » en cas de vente des terrains. S'agissant du terrain qu'ils appelaient le « jardin A______ », il représentait 16 hectares. Il comprenait un bâtiment, dans lequel vivaient les employés, et un puit. L'un des jardiniers l'avait un jour appelé en lui disant que « des gens très riches » souhaitaient louer le terrain. C'est dans ce contexte qu'il avait rencontré M. C______, lequel souhaitait, avec deux autres personnes, louer le terrain très cher pour pouvoir exploiter l'eau du puits. L'eau était considérée comme de l'or en Iran. Il avait conclu un contrat avec M. C______, lequel avait « l'air fiable », le
5 janvier 2015. Ce dernier lui avait indiqué qu'D______ était son magasin. Avec le recul, il pensait que cette affaire n'était pas fiable. Il avait été aveuglé par la joie de conclure ce contrat. M. C______ lui avait indiqué que « quelque chose ne fonctionnait pas » et avait reculé les échéances de mois en mois. Il ne les avait jamais payés. Il ne pouvait « rien faire » du terrain pendant que celui-ci était « loué », mais devait tout de même payer les deux employés. Finalement, son avocate « sur place » avait retrouvé M. C______, lequel avait indiqué qu'il ne paierait jamais. C'est dans ces circonstances qu'avait été établie la sentence arbitrale du 30 mai 2016. Le terrain visé dans le contrat de bail était bien le même que celui visé par la sentence arbitrale. La somme de CHF 368'829.- mentionnée dans la déclaration fiscale correspondait à douze mois de loyers à USD 30'500.- par mois. C'était son épouse qui avait déclaré ce montant à
l'AFC-GE. Il prenait « [ses] responsabilités » quant au fait que tant dans sa réclamation que dans son recours au TAPI, qui étaient postérieurs à la sentence arbitrale, il n'était pas fait mention de celle-ci. Sa fiduciaire ne lui avait toutefois jamais demandé de lui remettre celle-ci. Lorsqu'il avait indiqué, dans son courrier à l'AFC-GE du 28 mai 2016, que le revenu de l'année 2015 lui avait été promis en guise de récompense, il ne faisait que répondre à la question « du pourquoi » il devait toucher cet argent. La sentence arbitrale ne leur avait rien amené. Il était impossible de recevoir de l'argent de la part de M. C______, lequel leur avait indiqué qu'il ne paierait pas. Leur but, à ce moment-là, était alors de récupérer le terrain pour en faire « quelque chose », notamment pour continuer à le cultiver et à payer les employés. L'arrangement avec son beau-frère portait uniquement sur le fait qu'il encaisserait le loyer durant la première année. Il en aurait rediscuté pour la suite.

Mme A______ a précisé qu'il lui avait semblé juste de déclarer cette somme. « À ce moment-là », elle était sûre qu'ils la toucheraient. Elle savait que de toute façon s'ils touchaient cette somme, ils devraient la déclarer l'année suivante.

À l'issue de l'audience, les parties ont été informées que la cause était gardée à juger.

1) Interjeté en temps utile devant la juridiction compétente, le recours est recevable (art. 132 de la loi sur l'organisation judiciaire du 26 septembre 2010 - LOJ - E 2 05 ; art. 7 al. 2 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17 ; art. 145 de la loi fédérale sur l'impôt fédéral direct du 14 décembre 1990 - LIFD - RS 642.11 ; art. 62 al. 1 let. a de la loi sur la procédure administrative du 12 septembre 1985 - LPA - E 5 10).

2) L'imposition concerne l'exercice fiscal 2015. Sont ainsi applicables : en matière d'IFD, les dispositions de la LIFD, et en matière d'ICC, celles de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes du 14 décembre 1990 (LHID - RS 642.14) et de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP - D 3 08).

3) Le litige concerne la prise en compte d'un revenu de CHF 368'829.- dans la taxation 2015 des recourants.

4) a. En matière d'IFD, sont soumis à l'impôt tous les revenus périodiques ou uniques (art. 16 al. 1 LIFD) parmi lesquels figurent, notamment, tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail (art. 17 al. 1 LIFD) et tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD).

Des dispositions similaires existent en matière d'ICC (art. 7 al. 1 LHID et 17, 18 al. 1 et 19 al. 1 LIPP).